Comment coordonner une mission d’audit légal classique et une mission ALPE

Depuis l’entrée en vigueur de la loi Pacte du 22 mai 2019, une société qui se situe en dessous des seuils de nomination d’un commissaire aux comptes (Cac) issus de cette loi (*) peut désigner volontairement un Cac pour un mandat de trois exercices. Dans ce cas, ce commissaire aux comptes exerce une mission d’audit légal petites entreprises (ALPE).

Par rapport à une mission d’audit légal « classique », la mission ALPE dispense le Cac de certaines vérifications : il doit certifier les comptes et établir un rapport sur les comptes annuels avec la possibilité d’adopter une rédaction succincte pour la justification des appréciations. Il doit également établir un rapport identifiant les risques financiers, comptables et de gestion auxquels la société est exposée mais il n’est pas tenu d’établir, notamment, un rapport spécial sur les conventions réglementées (article L 821-57 du code de commerce).

La commission des études juridiques de la Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC) a été appelée à se prononcer récemment (EJ n° 2023-49) sur la façon dont se coordonnent la mission classique et la mission ALPE dans une société dotée de deux commissaires aux comptes :

• le premier Cac a été nommé avant l’entrée en vigueur de la loi Pacte pour une durée de six exercices (mission d’audit légal classique).
• le second Cac a été nommé volontairement après l’entrée en vigueur de la loi Pacte pour un mandat de trois exercices (dans le cadre d’une mission ALPE).

La CNCC rappelle tout d’abord que le commissaire aux comptes nommé pour un mandat de six exercices doit rester en fonction jusqu’au terme de son mandat et qu’il forme (pour la durée restant à courir de son mandat) avec le second Cac, un collège de commissaires aux comptes. 

En cas de mandat en cours (d’un Cac « classique ») au moment de la publication de la loi Pacte, la société a le choix entre deux options :

1. L’entité peut convenir avec le Cac nommé pour six exercices que ce dernier exécute son mandat jusqu’à son terme selon les modalités de l’audit légal petites entreprises (article 20, II, alinéa 3 de la loi Pacte). Le Cac fera donc évoluer sa mission d’audit classique en mission ALPE pour la durée du mandat restant à courir.
2. A défaut de choisir cette option, la société peut laisser le Cac nommé pour six exercices poursuivre sa mission sous la forme d’un audit légal classique. Dans ce cas, la mission du Cac nommé pour trois exercices est transformée, à l’occasion de sa nomination, d’une mission ALPE en une mission classique, estime la Compagnie nationale.

Dans cette configuration de co-commissariat aux comptes, le rapport de certification des comptes annuels doit être commun, en application de l’article D 821-184 du Code de commerce. Et pas d’indication de deux référentiels d’audit différents, précise la CNCC. « De façon pratique, la Commission estime qu’il semble difficile au collège [de Cac] de préciser que le référentiel utilisé est différent selon le signataire (NEP 911 pour l’un et toutes NEP pour l’autre) ».

Selon la commission des études juridiques, c’est le référentiel « toutes NEP » qui s’applique. « Les rapports émis par le collège des commissaires aux comptes sont ceux prévus par les missions non applicables aux petites entreprises, c’est-à-dire hors NEP [normes d’exercice professionnel] 911 et 912 ». Ainsi, les co-Cac « doivent produire des rapports sur les comptes annuels, conventions règlementées et autres rapports spécifiques liés à des circonstances particulières tels que prévus par la loi ».

Toutefois, le Cac nommé pour trois exercices doit quand même produire le rapport sur les risques financiers, comptables et de gestion qui lui incombe spécifiquement, afin de ne pas en priver le dirigeant ayant choisi de lui confier une mission ALPE.

Concernant la lettre de mission, celle-ci peut être établie conjointement (NEP 210) et doit dans ce cas indiquer le référentiel d’audit applicable. Soit la NEP 911 dans l’hypothèse où les co-commissaires aux comptes réalisent un audit légal petites entreprises, soit « toutes NEP » dans l’hypothèse où les Cac réalisent un audit légal classique. Cette lettre de mission commune doit préciser les travaux communs (rapport sur les comptes annuels et vérifications spécifiques relevant d’un référentiel normatif commun) et les travaux spécifiques (rapport spécial, rapport sur les risques financiers, comptables et de gestion).

Les deux commissaires aux comptes peuvent également choisir d’établir des lettres de missions individuelles après avoir échangé entre eux.

(*) 4 millions d’euros de total de bilan, 8 millions d’euros de chiffres d’affaires et 50 salariés. A noter que les seuils de nomination obligatoire des Cac ont de nouveau été relevés pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2024 (sauf mandats en cours)